Wie funktioniert das betriebliche Rechnungswesen? – Teil II

Teil II – Internes Rechnungswesen

Innerhalb des Rechnungswesens werden bei der Weiterverarbeitung erfasster Daten Teilbereiche unterschieden, je nachdem, für welche Entscheidungen Informationen benötigt und dann auch bereitgestellt werden müssen. Ganz üblich und traditionell ist die Aufteilung in internes Rechnungswesen und externes Rechnungswesen. Das Ordnungselement ist hier der Empfänger der Information.

In Teil II der Reihe über das betriebliche Rechnungswesen befassen wir uns mit dem internen Rechnungswesen.

Abgrenzung zwischen internem und externem Rechnungswesen

Innerhalb des Rechnungswesens werden bei der Weiterverarbeitung erfasster Daten Teilbereiche unterschieden, je nachdem, für welche Entscheidungen Informationen benötigt und dann auch bereitgestellt werden müssen. Ganz üblich und traditionell ist die Aufteilung in internes Rechnungswesen und externes Rechnungswesen.

Das Ordnungselement ist hier der Empfänger der Information (Meyer 2019, S. 3):

  • Befindet er sich innerhalb der informationsgebenden (berichterstattenden) Wirtschaftseinheit, spricht man vom internen Rechnungswesen.
  • Richtet sich die Information hauptsächlich an Empfänger außerhalb der Wirtschaftseinheit, so ist vom externen Rechnungswesen die Rede.

Betriebs- und Finanzbuchhaltung können, müssen aber nicht getrennt sein. Unter Verwendung eines einheitlichen Kontensystems können sie zu einer integrierten Gesamtbuchhaltung zusammengefasst werden. Das bietet sich schon deshalb an, weil es neben den Abweichungen zwischen Betriebs- und Finanzbuchhaltung auch zahlreiche Überschneidungen gibt (Meyer 2019, S. 4).

Gerade in den letzten Jahren geht es aber nicht länger nur um die Erfassung von in Geldeinheiten auszudrückenden Sachverhalten (Pagatorik). Umweltschutz, etwa die Erfassung von CO2-Emissionen, oder auch die Diskussionen um Korruptionsbekämpfung stehen mehr und mehr im Fokus des Interesses.

Auch hier müssen Informationen zunächst einmal gesammelt und dann weiterverarbeitet werden, um zur Entscheidungsvorbereitung nützlich zu sein. Unternehmen setzen hier vielfältige Erfassungssysteme ein.

Das Spektrum reicht von „selbst­gestrickten“ Lösungen in Tabellenkalkulationsprogrammen über an bisherige Buchhaltungssoftware angedockte Erfassungsmasken bis hin zu eigenständigen Softwarelösungen.

Vor allem aber hat sich für diese Elemente noch kein Oberbegriff etabliert. (Meyer 2019, S. 4).

Internes Rechnungswesen

Kostenrechnung (Betriebsabrechnung und Kalkulation)

Die Betriebsabrechnung (Betriebsbuchführung) bildet zusammen mit der Selbstkostenrechnung (Kalkulation) das Gebiet der Kostenrechnung, deren Aufgabe die Erfassung, Verteilung und Zurechnung der Kosten ist, die bei der betrieblichen Leistungserstellung und -verwertung entstehen, zu dem Zwecke,

  1. durch Vergleich der Kosten mit der erzielten Leistung und somit durch Feststellung des Erfolgs (kurzfristige Erfolgsrechnung) eine des Betriebsprozesses zu ermöglichen und dadurch eine Grundlage für die betriebliche Disposition zu schaffen und
  2. auf der Grundlage der ermittelten Selbstkosten der Leistungen (Kostenträger) eine Kalkulation des Angebotspreises beziehungsweise die Feststellung der Preisuntergrenze zu ermöglichen.

Die Kostenrechnung erfasst nur den Teil des Wareverbrauchs und Wertzuwachses, der durch die Erfüllung der spezifischen Aufgaben des Betriebes (Erzeugung und Absatz von Gütern und Leistungen) verursacht wird, nicht dagegen betriebsfremde und außerordentliche Aufwendung und Erträge, die neben den betriebsbedingten Aufwendungen und Erträgen in der Finanzbuchführung aufgezeichnet werden.

Den Werteverbrauch, der bei der Erstellung der Betriebsleistungen erfolgt, bezeichnet man als Kosten, den entstandenen Wertezuwachs als Leistung.

Während in der Finanzbuchführung nur der Werteverzehr erfasst wird, der mit dem Ausgang verbunden war (Aufwand), bezieht die Betriebsbuchführung auch den Werteverzehr ein, der – ohne Ausgaben zu verursachen – durch die Erstellung der Betriebsleistungen hervorrufen wird.

Da die Erfassung und Verteilung der Kosten in der Regel nicht nur mithilfe der Buchführung, sondern teilweise auch mithilfe statistischer Methoden erfolgen kann, ist die Bezeichnung Betriebsbuchführung als zu eng anzusehen. Sie wird deshalb in zunehmendem Maße durch die Bezeichnung Betriebsabrechnung ersetzt. Sie ist eine Periodenrechnung, die als Kostenartenrechnung ermittelt, welche Arten von Kosten im Betrieb angefallen sind (z.B. Personalkosten, Materialkosten, Abschreibungen, Zinsen, Kosten für Dienstleistungen Dritter, Steuern usw.) und als Kostenstellenrechnung die Kostenarten auf die einzelnen Kostenbereiche verteilt (z.B. Beschaffungs-, Fertigungs-, Verwaltungs- und Vertriebsbereich), um durch die Feststellung , wo die Kosten verursacht worden sind, eine genaue Zurechnung der Kosten auf die Leistung der Periode (Kostenträgerzeitrechnung) und durch Vergleich der Kostenstellen Kosten mit anderen Größen, z.B. eine Kontrolle der Wirtschaftlichkeit in den einzelnen Kostenentstehungsbereichen zu ermöglichen.

Die Selbstkostenrechnung (Kalkulation) führt als Kostenträgerstückrechnung – aufbauend auf der Kostenarten – und Kostenstellenrechnung – die Zurechnung der Kosten auf die einzelnen Leistungen durch, d.h. sie ermittelt die Selbstkosten und schafft damit die Grundlage für die Preispolitik (Feststellung der Preisuntergrenze bzw. Kalkulation des Angebotspreises). Wird die Selbstkostenrechnung vor der Erstellung der Betriebsleistung durchgeführt, so bezeichnet man sie als Vorkalkulation, erfolgt sie nach Abschluss der Leistungserstellung, so spricht man von nach Nachkalkulation.

Zwischen der Finanzbuchführung und der Bilanz einerseits und der Kostenrechnung andererseits bestehen enge Wechselbeziehungen. Die Bestände an Halb- und Fertigfabrikaten und die vom Betrieb für die eigene Verwendung erstellten Werkzeuge und Maschinen werden in der Bilanz mit ihren Herstellungskosten bewertet, die in der Kostenrechnung ermittelt werden. Die Finanzbuchführung zeichnet zwar die in einer Periode verbrauchten Aufwandsarten (Löhne, Gehälter, Material usw.) auf, verteilt sie aber nicht auf die einzelnen Leistungen (Kostenträger). Das ist Aufgabe der Betriebsabrechnung.

Ein wesentlicher Unterschied zwischen Finanzbuchführung und Bilanz einerseits und Kostenrechnung andererseits ist darin zu sehen, dass die Bilanz eine periodische Rechenschaftslegung ist, die der Betrieb (Unternehmer, Geschäftsführer, verfassungsmäßige Organe von Kapitalgesellschaften) sowohl den Eigenkapitalgebern (Mitunternehmer, Anteilseigner von Kapitalgesellschaften) als auch den Fremdkapitalgebern (Gläubigern) sowie den Finanzbehörden zu geben hat.

Die Verpflichtung zur Rechenschaftslegung beruht auf Gesetz; auch ihr Umfang, ihre Form und der Inhalt (Bilanzgliederung, Bilanzbewertung usw.) sind gesetzlich geregelt. Sie trifft stets den Betrieb als rechtliche Einheit in seiner Gesamtheit und richtet sich nach außen. Aufbau und Organisation der Kostenrechnung dagegen sind in das Ermessen des Betriebes gestellt.

Die Kostenrechnung ist eine unterbetriebliche Angelegenheit, sie ist keine Rechenschaftslegung gegenüber einem bestimmten Personenkreis. Ihr Gegenstand ist nicht der gesamte betriebliche Prozess eines Zeitraumes und der Zustand an einem Zeitpunkt., sondern sie kann sich je nach der vom Betrieb gewünschten Ausgestaltung auf einzelne betriebliche Bereiche (Kostenstellen) oder auf einzelne Produkte (Kostenträger) richten. Die Länge des Abrechnungszeitraumes kann vom Betrieb ebenso bestimmt werden wie das angewandte Verrechnungsverfahren (z.B. Istkosten-, Normalkosten- oder Plankostenverfahren, Vollkosten- oder Teilkostenverfahren u.a.) (Wöhe 1990, S. 960 ff).

Da eine verursachungsgerechte Zuordnung von Gemeinkosten auf einzelne zu produzierende Stücke problematisch ist, wurde der Umweg über die sog. Prozesskostenrechnung entwickelt. Auch die Zielkostenrechnung (Target Costing) ist eine vergleichsweise junge Weiterentwicklung der Kostenrechnung (Meyer 2019, S. 5).

Betriebswirtschaftliche Statistik und Vergleichsrechnung

Diese Zweige des Rechnungswesens werten neben anderen Unterlagen die Zahlen der Buchführung, der Bilanz und der Kostenrechnung zur Kontrolle der Wirtschaftlichkeit und zur Gewinnung von Unterlagen für die Planung und Disposition aus.

Während Buchführung, Bilanz und Kostenrechnung in erster Linie Werte, Wertbewegungen und Wertveränderungen erfassen, gewinnt die betriebswirtschaftliche Statistik durch Vergleichen von betrieblichen Tatbeständen und Entwicklungen mithilfe sogenannter betrieblicher Kennzahlen (z.B. der Entwicklung der Produktion, der Lagerbewegungen, der Umsätze in verschiedenen Monaten) oder durch Feststellung von Beziehungen und Zusammenhängen zwischen betrieblichen Größen (z.B. Beziehung zwischen Eigenkapital und Gewinn, zwischen eingesetztem Material und Materialabfall, zwischen Lohnkosten und Gesamtkosten) neue zusätzliche Erkenntnisse über betriebliche Vorgänge und Erscheinungen.

Aufgabe der betriebswirtschaftlichen Statistik (Wöhe 1990, S. 962 f)

Die betriebswirtschaftliche Statistik dient also wie die übrigen Zweige des Rechnungswesens selbständig der betrieblichen Kontrolle, Planung und Disposition. Als rein formale Methode findet die betriebswirtschaftliche Statistik daneben auch in den übrigen Teilen des Rechnungswesens Anwendung und tritt hier entweder an die Stelle anderer Rechnungsverfahren oder ergänzt sie.

Die Vergleichsrechnung (Betriebsvergleich) kann als Zeitvergleich die Entwicklung bestimmter betrieblicher Größen im Zeitablauf (z.B. die Umsatzentwicklung, die Produktionsentwicklung usw.) erfassen, als Verfahrensvergleich die Wirtschaftlichkeit verschiedener Verfahren (z.B. Fertigungsverfahren) ermitteln oder als Soll-Ist-Vergleich Soll-Werte, d.h. vorgegebene Richtgrößen (z.B. Plankosten) den Ist Werten, d.h. den tatsächlich angefallenen Größen gegenüberstellen. Sie kann ferner als zwischenbetrieblicher Vergleich Betriebe derselben oder verschiedener Branchen vergleichen und Kennzahlen des eigenen Betriebes anhand von Branchendurchschnittszahlen (Richtzahlen) überprüfen. Die Methoden der Betriebsstatistik dienen hier als Hilfsmittel (Wöhe 1990, S. 962).

Planungsrechnung

Sie stellt eine mengen- und wertmäßige Schätzung der erwarteten betrieblichen Entwicklung dar und hat die Aufgabe, die betriebliche Planung in Form von Voranschlägen der zukünftigen Ausgaben und Einnahmen zahlenmäßig zu konkretisieren. Sie bedient sich einerseits des bereits von der Buchhaltung, der Bilanz, der Kostenrechnung und der betriebswirtschaftlichen Statistik erfassten und verarbeiteten Zahlenmaterials; da jedoch jede Planung in die Zukunft gerichtet ist, müssen andererseits auch die Zukunftserwartungen geschätzt und in Rechnung gestellt werden. Je unvollkommener die Informationen der Betriebsführung sind, desto größer sind die Unsicherheiten und die Risiken, die in den Erwartungen stecken.

Die Planungsrechnung lässt sich nicht immer scharf von den anderen Teilgebieten des Rechnungswesens abgrenzen. So ist z.B. die Kostenplanung in Form einer Plankostenrechnung ihrem Wesen nach eine Planungsrechnung, zugleich aber als Bestandteil der Kostenrechnung anzusehen.

Mit zunehmender Betriebsgröße und zunehmender Differenzierung des Fertigungsprogramms bzw. des Sortiments werden die Planungsaufgaben immer schwieriger. Ihre Lösung erfordert die Anwendung immer komplizierterer Rechenverfahren. Der betriebliche Gesamtplan setzt sich aus einer Anzahl von Teilplänen zusammen, die aufgrund der Rahmenplanung der Betriebsführung von den einzelnen Betrieblichen Funktionsbereichen aufgestellt und von der Betriebsführung koordiniert werden müssen. Solche Teilpläne sind z.B. der Absatzplan, der Produktionsplan und der Finanzplan, die ihrerseits wiederum aus verschiedenen Teilplänen bestehen.

Zur Lösung schwieriger Planungs- und Koordinierungsprobleme sind nach dem Zweiten Weltkrieg wissenschaftliche Methoden und Verfahren entwickelt worden, die gewöhnlich unter der Bezeichnung Unternehmensforschung (Operations Research) zusammengefasst werden. Die Unternehmensforschung arbeitet mit mathematischen Entscheidungsmodellen, zu deren rechnerischen Lösungen spezielle mathematische Verfahren verwendet werden. Die betriebliche Planungsrechnung hat durch die Entwicklung des Operations Research und die Bewältigung ihrer schwierigen Rechnungen mithilfe von EDV Anlagen eine erhebliche Erweiterung und Verfeinerung erfahren [Gegenstand der betrieblichen Planung] (Wöhe 1990, S. 963).

Finanz- und Liqudititätsplanung

Die Aufgabe der Finanz- und Liquiditätsplanung ist die Sicherstellung der jederzeitigen Zahlungsfähigkeit. Der Geld- oder Kapitalbedarf muss für die Zukunft ermittelt werden. Bei der Finanz- und Liquiditätsplanung geht es um Fragen der Unternehmensfinanzierung.

Üblicherweise werden kurz-, mittel- und langfristige Finanz- und Liquiditätsplanung unterschieden:

Planungshorizont der Finanz- und Liquiditätsplanung 
Kurzfristigen Planung Im Rahmen der kurzfristigen Planung geht es, ausgehend vom täglich aktualisierten Planungszeitpunkt, um die nächsten Tage und Wochen. Täglich werden Bankkonten disponiert, überschüssige Gelder beispielsweise auf Tagesgeldkonten angelegt. Aus der amerikanischen Management-Literatur kommend stammt der hierfür auch oft verwendete Begriff Treasury.
Mittelfristige PlanungDie mittelfristige Finanz- und Liquiditätsplanung über einen Zeithorizont von ein bis zwei Jahren hat etwa die Begebung von Anleihen, die Aufnahme von Bankkrediten oder mögliche Kapitalerhöhungen der Gesellschafter zum Gegenstand.
Langfristige PlanungDie langfristige Finanz- und Liquiditätsplanung ist Teilbereich der langfristigen bzw. strategischen Unternehmensplanung mit einem Zeithorizont von drei bis fünf Jahren. Hier geht es um die Finanzierung von Großinvestitionen, strategischen Neuausrichtungen oder Unternehmensakquisitionen.
Planungshorizont der Finanz- und Liquiditätsplanung

Die Ist-Daten als Ausgangspunkt für die Finanz- und Liquiditätsplanung kommen nicht aus der Betriebsbuchhaltung, sondern aus der Finanzbuchhaltung (Meyer 2019, S. 6).

Investitionsrechnung und Unternehmensbewertung

Die Investitionsrechnung hat die Beurteilung der Vorteilhaftigkeit von Investitionen in immaterielle und sächliche Güter (z. B. Maschinen) zum Gegenstand. Sie wird nicht regelmäßig durchgeführt, sondern fallweise – also dann, wenn grundsätzlich eine Investition in Betracht gezogen wird. Es geht dann um die Frage, ob die Investition im Vergleich zur Alternative, keine Investition durchzuführen, vorteilhaft ist, und wenn ja, welches Investitionsobjekt das vorteilhafteste ist.

Unterschieden werden statische und dynamische Verfahren der Investitionsrechnung.

Abbildung 7: Verfahren der Investitionsrechnung (Meyer 2019, S. 9f)

Dynamische Verfahren sind komplexe Planungsrechnungen. Die Ist-Daten der Buchführung werden als Ausgangsdaten verwendet, um daraus Plandaten abzuleiten (Meyer 2019, S. 6 f).

Verfahren der Investitionsrechnung (Meyer 2019, S. 9f)

Die Unternehmensbewertung hat – nomen est omen – die Bewertung ganzer Unternehmen zum Gegenstand. Oft geht es um die Ermittlung möglicher Grenzpreise zum Kauf oder Verkauf von Unternehmen und größeren Unternehmensteilen. Unternehmensbewertungen gehören insoweit zu den (dynamischen) Verfahren der Investitionsrechnung, da nur das Bewertungsobjekt gesondert benannt wird. Eine herausgehobene Betrachtung wird aber dadurch zutreffend gerechtfertigt, weil die Bewertung ganzer Unternehmen besonders komplex ist (Meyer 2019, S. 7).